Порядок налогообложения операций по начислению и выплате дивидендов определен п. 153.3 НКУ в составе раздела III «Налог на прибыль предприятий», вступившего в силу с 01.04.2011 г.
Согласно пп. 153.3.2 НКУ эмитент корпоративных прав, который принимает решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в размере ставки, установленной п. 151.1 НКУ, начисленной на сумму дивидендов, которые фактически выплачиваются, без уменьшения суммы такой выплаты на сумму такого налога. Указанный авансовый взнос вносится в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов.
Обязанность по начислению и уплате авансового взноса по налогу на прибыль по определенной п. 151.1 НКУ ставке возлагается на любого эмитента корпоративных прав, являющегося резидентом, независимо от того, является такой эмитент или получатель дивидендов плательщиком налога или имеет льготы по уплате налога, предоставленные НКУ, или посредством применения ставки налога иной, нежели установленная в п. 151.1 НКУ (кроме плательщиков этого налога, подпадающих под действие п. 156.1 НКУ).
При этом пп. 153.3.2 НКУ определено, что если какой-либо платеж каким-либо лицом называется дивидендом, то такой платеж облагается налогом при такой выплате согласно нормам, определенным в первом, втором и третьем абзацах этого пункта, независимо от того, является ли лицо налогоплательщиком, или нет.
Таким образом, предприятие не являющееся плательщиком налога на прибыль, а применяющее упрощенную систему налогообложения по ставке 10% согласно Указу «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98 (далее – Указ № 727), обязано при выплате дивидендов в 2011 г. уплатить авансовый платеж по налогу на прибыль по ставке 23 %, начисленной на сумму дивидендов.
Необходимо отметить, что в соответствии с нормами пп. 153.3.5 НКУ авансовый взнос, предусмотренный пп. 153.3.2 НКУ, не взимается в случае выплаты дивидендов:
а) физическим лицам;
б) в виде акций (долей, паев), эмитированных налогоплательщиком, при условии, что такая выплата никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента, независимо от того, были ли такие акции (доли, паи) должным образом зарегистрированы (отражены в изменении в уставные документы) или нет;
в) институтам совместного инвестирования;
г) в пользу владельцев корпоративных прав материнской компании, выплачиваемые в пределах сумм доходов такой материнской компании, полученных в виде дивидендов от других лиц. Если сумма выплат дивидендов в пользу владельцев корпоративных прав материнской компании превышает сумму полученных такой компанией дивидендов, то дивиденды, выплаченные в пределах такого превышения, подлежат налогообложению по правилам, установленным пп. 153.3.2 НКУ. В целях налогообложения материнская компания ведет нарастающим итогом учет дивидендов, полученных ею от других лиц, и дивидендов, уплаченных в пользу владельцев корпоративных прав такой материнской компании, и отражает в налоговой отчетности дивиденды в порядке, определенном центральным налоговым органом;
г) управляющим фонда операций с недвижимостью при выплате платежей владельцам сертификатов фонда операций с недвижимостью в результате распределения дохода фонда операций с недвижимостью.
Авансовые взносы, начисленные на сумму дивидендов, должны быть отражены предприятием-единщиком в строке 6 Расчета уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства – юридическим лицом, форма и порядок заполнения которого утверждены приказом ГНАУ от 28.02.2003 г. № 98 (далее – Порядок № 98), о чем указано в п. 7 этого Порядка.
Как и ранее согласно пп. 7.8.2 Закона о прибыли, предприятия-единщики и сейчас со вступлением в силу НКУ лишены права зачесть авансовый взнос в счет уплаты единого налога.
Хотя в НКУ отсутствует прямая норма, которая запрещает такой зачет, но предполагают такой подход к этой проблеме нормы, содержащиеся в пп. 153.3.4 НКУ, где речь идет о зачете по налогу на прибыль:
|
«В случае если сумма авансового взноса, предварительно уплаченного на протяжении отчетного периода, превышает сумму налоговых обязательств предприятия – эмитента корпоративных прав по налогу на прибыль такого отчетного периода, сумма такого превышения переносится в уменьшение налоговых обязательств следующего налогового периода». |
Если рассматривать нормы пп. 153.3.3 НКУ о том, что плательщик налога уменьшает сумму начисленного налога отчетного периода на сумму авансового взноса, предварительно уплаченного в связи с начислением дивидендов, где прямо не указано плательщик какого налога и сумму какого начисленного налога он уменьшает, то исходя из того, что данная норма находится разделе ІІІ «Налог на прибыль предприятий», можно сделать вывод, что речь идет именно о плательщике налога на прибыль, который и имеет право зачесть авансовый взнос в счет налога на прибыль, а не каких-либо других налогов.
Возможно, такой подход к зачету авансового платежа в счет единого налога был упущен в связи с тем, что из НКУ исключена гл. 1 р. XIV «Специальные налоговые режимы», где согласно проекту НКУ вообще не нашлось места юрлицам-единщикам, и они наспех возродились только в скупом п. 1 подр. 8 р. ХХ «Переходные положения» НКУ, отославшего нас к Указу № 727.
Надеемся, что разъяснения главного налогового органа прольют свет на данный вопрос, поскольку в настоящий момент возможны два предположения: или юрлица-единщики будут полностью лишены права на зачет авансового взноса в счет уплаты единого налога, или все-таки им позволят зачесть авансовый взнос, но лишь в той части, которая не превышает обязательства по уплате единого налога, как это предусмотрено для плательщиков налога на прибыль.