Отражение в реестре налоговых накладных операций по приобретению лицензий, роялти, ценных бумаг

Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных утвержден приказом ГНАУ от 30.06.2005 г. № 244 (далее – Порядок № 244). Согласно приказу ГНАУ от 26.10.2009 г. № 582, вступившему в силу с 01.01.2010 г., в Порядок № 244 были внесены изменения, касающиеся изменения формы реестра, а также порядка его ведения.

Пунктом 1 Порядка № 244 установлено, что Реестр является формой для записи (регистрации) полученных и выданных налоговых накладных.

В соответствии с пп. 3.2.7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР не являются объектом налогообложения операции по выплате роялти в денежной форме или в виде ценных бумаг, осуществляемые эмитентом. Кроме того, согласно пп. 3.2.1 данного Закона не являются объектом налогообложения операции по выпуску, размещению и продаже ценных бумаг за денежные средства, а также обмену ценных бумаг.

Таким образом, лицо, которое является плательщиком НДС и продает лицензии на право пользования программным обеспечением, не выписывает налоговую накладную, поскольку у него не возникают налоговые обязательства по НДС.

Следовательно, у предприятия, которое приобретает лицензии у нерезидента (который согласно действующему законодательству Украины не является плательщиком НДС), не будет налоговой накладной. А если нет налоговых накладных, то нет и записей в реестре.

Однако, изменяя форму реестра и порядок его заполнения, законодатель предусмотрел, что в реестре должны быть отражены все операции, которые указаны в декларации по НДС.

В частности, в п. 6 Порядка № 244 говорится об отдельном учете операций по приобретению товаров (услуг) в целях использования их в хозяйственной деятельности налогоплательщика в операциях, облагаемых НДС по ставке 20 % и 0 %, освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения, а также не предназначенных для использования в его хозяйственной деятельности.

Это означает то, что предприятие должно учитывать в реестре все осуществленные им операции, независимо от того, является ли их поставщик плательщиком НДС. Основанием для включения таких операций в реестр будут являться документы, подтверждающие факт поставки товаров (услуг), что оговорено в п. 8.5 Порядка № 244. В данном случае такими документами могут служить акты приема выполненных работ (услуг), выписки со счета в ценных бумагах, выписки из расчетного счета и т. п.

Пункт 9.10 Порядка № 244 гласит о том, что в случае приобретения у плательщика НДС товаров (услуг) и основных фондов, освобожденных от налогообложения, не являющихся объектом налогообложения, а также приобретения у лиц, не зарегистрированных плательщиком НДС, в графах 10, 12, 14 и 16 реестра делается отметка «Х». При этом согласно п. 9.7 Порядка № 244 при приобретении товаров у неплательщика НДС в графе 7 отражается условный индивидуальный налоговый номер «100000000000».

Поскольку лицензии и ценные бумаги будут использоваться в рамках хозяйственной деятельности, при заполнении раздела 1 реестра полученных и выданных налоговых накладных предприятию необходимо отразить вышеуказанные операции по приобретению лицензий и ценных бумаг в графах 8 и 9, а в графе 10 поставить отметку «Х». В декларации по НДС суммы приобретения таких товаров отражаются по строке 11.1 строки 11 как приобретение на таможенной территории товаров без НДС в целях их использования в хозяйственной деятельности предприятия для осуществления операций, подлежащих налогообложению по нулевой ставке и по ставке 20 %.

Если приобретенные товары и услуги не предназначены для использования в хозяйственной деятельности предприятия, то в реестре их необходимо отразить в графах 8 и 13, а в графе 14 поставить отметку «Х». В декларации по НДС суммы приобретения таких товаров отражаются по строке 15 как приобретение отечественных и импортированных товаров без НДС, которые не предназначены для использования в хозяйственной деятельности.

Все указанные операции отражаются в реестре по  дате получения документа, подтверждающего факт приобретения (акт приема, выписка со счета в ценных бумагах, выписка из расчетного счета и т. п.), так как в п. 9.1 Порядка № 244 речь идет именно о документе, свидетельствующем о факте приобретения товаров, а в п. 9.2 Порядка № 244 – о дате получения документа, которая и является датой отражения документа, указанного в п. 9.1, в графе 2 раздела 1 реестра.

Правило первого события для указанных операций, по нашему мнению, не приемлемо.