Эти вопросы всегда волновали физлиц-СПД – плательщиков единого налога, но особенно актуальными они стали после выхода в свет письма ГНАУ «О применении штрафных (финансовых) санкций к субъектам хозяйствования – плательщиков единого налога» от 25.12.2009 г. № 28923/7/23-7017/1485.
В данном письме главное налоговое ведомство изложило основные вопросы ведения учета физлицами-единщиками:
1. Наличие первичных документов, подтверждающих факты совершения хозяйственных операций, – накладных, товарно-транспортных накладных, которые подтверждают движение товарно-материальных ценностей, а также документов, подтверждающих качество и безопасность товаров.
2. Ведение Книги учета доходов и расходов, предусматривающей отражение в ней таких данных: порядковый номер записи; дата совершения операции; суммы расходов по факту их совершения, в т. ч. заработная плата наемного работника; сумма стоимости товаров, полученных для продажи (оказания услуг); сумма выручки от продажи товаров (оказания услуг) – суммарно за день.
При этом ГНАУ в качестве аргумента об обязательном наличии первичных документов приводит нормы ст. 6 Закона об РРО, а также п. 17 Порядка № 833 и Правил № 363.
Относительно ведения Книги учета доходов и расходов ГНАУ ссылается на нормы п. 4 Указа № 727, п. 8 Порядка № 599, а также акцентирует на приоритетности Закона об РРО (в частности, его п. 6 ст. 9) над Указом № 727. Иными словами, ратует за обязательное отражение в Книге учета граф «период учета», «затраты на производство продукции», «сумма выручки (дохода)», «чистый доход».
ГНАУ считает, что согласно ст. 4 Указа № 727 плательщики единого налога ведут упрощенный учет доходов и расходов. А учет – это должным образом организованная система сбора, накопления, обработки, группировки, обобщения и регистрации (фиксации) необходимой информации или ее совокупных данных, которые отображают количественную или качественную характеристику событий, объектов и т. д., и субъекты хозяйствования обязаны вести такой учет.
При этом ГНАУ настаивает на том, что в соответствии со ст. 20–21 Закона об РРО к субъектам хозяйствования применяются финансовые санкции за реализацию товаров, не учтенных в установленном порядке, или если они не ведут или ведут с нарушениями установленного порядка учета товаров по месту реализации и хранения в размере двойной стоимости неучтенных товаров по ценам реализации, но не менее десяти необлагаемых минимумов доходов граждан.
По нашему мнению, в данном случае ГНАУ, во-первых, необоснованно отсылает абсолютно всех к нормам Закона об РРО, который определяет правовые нормы применения РРО в сфере торговли, общественного питания и услуг, в то время как физлица-единщики, согласно ст. 6 Указа № 727, имеют право не применять электронные контрольно-кассовые аппараты для проведения расчетов с потребителями и поэтому нормы Закона об РРО к ним не могут быть применены, при условии, что они не осуществляют реализацию подакцизных товаров (кроме пива на разлив).
Во-вторых, в ст. 4 Указа № 727 требование о ведении Книги учета доходов и расходов установлено только для плательщиков единого налога – юридических лиц.
Форма Книги учета доходов и расходов для физлиц-единщиков приведена в приложении № 10 к Инструкции № 12, однако ни в ней, ни в Порядке № 599 не предусмотрен порядок заполнения графы 3 (расходы), и эта графа в полной мере может касаться только физлиц-СПД, находящихся на общей системе налогообложения.
Следует также учитывать специфику единого налога, который, в отличие от налога с доходов физлиц на общей системе налогообложения, уплачивается в бюджет независимо от величины расходов.
Кроме того, даже в отношении самих физлиц-СПД, находящихся на общей системе налогообложения, ГНАУ признает возможное отсутствие документально подтвержденных расходов и разрешает им использовать приведенные в приложении № 6 к Инструкции № 12 нормы расходов (в процентах к сумме выручки).
Проанализировав все вышеизложенное, можно сделать выводы о том, что физлица-предприниматели, которые применяют упрощенную систему налогообложения и уплачивают единый налог, вообще не обязаны вести учет затрат на приобретение товаров, а посему и не должны вести учет запасов в местах их хранения и продажи.
Также первичные документы (накладные, ТТН) подтверждают факт приобретения товаров и понесенные при этом затраты, а поскольку единщику нет необходимости вести учет затрат на приобретение ТМЦ, то и в наличии первичных документов на них нет необходимости, возможно, за некоторыми исключениями.
Прежде всего, документы на товар необходимы для соблюдения правил торговли, в частности, п. 17 Порядка № 833, согласно которому запрещена торговля товаром, полученным без документов, предусмотренных законодательством.
В данном случае речь идет прежде всего о документах, которые подтверждают соответствие товара требованиям качества, а не о документах, которые подтверждают переход права собственности на товар от продавца покупателю.
Документальное подтверждение качества товара необходимо для товаров, подлежащих обязательной сертификации в Украине (по Перечню № 28), декларированию соответствия (по Перечню № 6).
Первичные документы (накладные) на такие товары должны быть обязательно и в них должны быть указаны номера сертификатов соответствия или свидетельств о признании соответствия, иначе на предпринимателя может быть наложен штраф за нарушение Закона о защите прав потребителей в размере 50 % стоимости партии товара, но не менее 10 НМДГ.
Необходимо остановиться еще и на том, что ГНАУ в вышеупомянутом письме говорит о финансовых санкциях за реализацию товаров, не учтенных в установленном порядке, или с нарушениями установленного порядка учета товаров по месту реализации и хранения, а учет движения товаров (приобретение, хранение и реализация) это совсем не то понятие, которое подразумевается под «расходами на производство продукции», которые должны быть отражены, по мнению ГНАУ, в данной графе Книги учета. Поэтому к физлицу-единщику штрафные санкции за отсутствие документального подтверждения расходов не применяются.
По нашему мнению, к нему может быть применен административный штраф согласно ст. 1641 КоАП за незаполнение или ненадлежащее заполнение Книги учета доходов и расходов, в размере от 3 до 8 НМДГ (от 5 до 8 НМДГ – при повторном нарушении).