В соответствии с п. 26 1 подр. 2 р. ХХ НКУ временно, с 01.01.2013 г. до 01.01 2023 г., освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость операции по поставке программной продукции. Для целей этого пункта к программной продукции относятся:
– результат компьютерного программирования в виде операционной системы, системной, прикладной, развлекательной и/или учебной компьютерной программы (их компонентов), а также в виде интернет-сайтов и/или онлайновых сервисов;
– криптографические средства защиты информации.
Пунктом 15 подр. 10 р. ХХ НКУ установлено, что субъект индустрии программной продукции должен получить свидетельство о регистрации его в качестве субъекта, который применяет особенности налогообложения, предусмотренные этим пунктом.
Кроме того, в пп. 1.6 п. 15 подр. 10 р. ХХ НКУ указано, что субъект индустрии программной продукции имеет право применять особенности налогообложения с первого числа месяца календарного квартала, следующего за месяцем, в котором такой субъект был включен в реестр субъектов, применяющих особенности налогообложения деятельности в индустрии программной продукции.
Для включения в реестр субъект индустрии программной продукции должен соответствовать критериям, изложенным в пп. 1.4 с оговорками относительно их применения к вновь созданным субъектам индустрии программной продукции.
В НКУ имеются нормы, которые могут вызывать сомнение в возможности включения в реестр физических лиц – предпринимателей. Это, например, норма, которая содержится в абз. 2 пп. 1.6 и устанавливает, что регистрационное заявление о регистрации субъекта индустрии программной продукции в качестве субъекта, применяющего особенности налогообложения, подается руководителем или представителем юридического лица-плательщика не позднее, чем за 30 дней до начала отчетного (налогового) квартала, с которого указанный субъект предполагает получить право на использование особенностей налогообложения. Кроме того, в абз. 4 того же подпункта указывается, что субъект индустрии программной продукции подает вместе с заявлением финансовую отчетность, которую также составляют только юридические лица.
Кроме того, следует отметить, что положения п. 15 подр. 10 р. ХХ НКУ относятся к плательщикам налога на прибыль, поскольку в пп. 1.2 указано, что в соответствии с особенностями налогообложения налог на прибыль от осуществления видов экономической деятельности, определенных в пп. 1.5 этого пункта, начисляется субъектом индустрии программной продукции по ставке, определенной п. 151.1 НКУ. Кроме того, в п. 15 нет никаких упоминаний о НДС.
Государственная налоговая служба в г. Киеве в своем письме от 02.10.2012 г. № 6239/10/06-408, излагая требования НКУ в части освобождения от обложения НДС операций по поставке программной продукции, делает вывод о том, что такое освобождение распространяется на субъектов хозяйствования, которые включены в реестр субъектов хозяйствования, применяющих особенности налогообложения в деятельности индустрии программной продукции, и имеют свидетельство о регистрации в качестве субъекта, применяющего особенности налогообложения.
По нашему мнению, такой вывод из п. 26 1 подр. 2 р. ХХ НКУ вовсе не следует.
Таким образом, учитывая то, что в упомянутых нормах НКУ, касающихся обложения НДС, нет ограничений в части субъектов хозяйствования (юридические или физические лица), которые могут быть субъектами индустрии программной продукции (кроме отмеченных выше), физические лица – предприниматели имеют право применять льготу по НДС к операциям по поставке программной продукции. Требования в НКУ относительно их включения для применения такой льготы в реестр субъектов, применяющих особенности налогообложения, отсутствуют.