В соответствии со ст. 140 Конституции Украины территориальные общины наделены правом самостоятельно решать вопросы местного значения, в том числе через органы местного самоуправления.
Полномочия органов местного самоуправления определены Законом Украины «О местном самоуправлении в Украине» от 21.05.97 г. № 280/97-ВР (далее – Закон № 280). Согласно Закону № 280 на органы местного самоуправления возложено множество функций по социально-экономическому и культурному развитию населенных пунктов, управлению коммунальным имуществом, объектами жилищно-коммунального хозяйства, бытового обслуживания, учреждениями образования и здравоохранения, бесперебойного функционирования транспорта и связи и пр.
Для выполнения возложенных на органы местного самоуправления функций, они наделены рядом полномочий, в том числе возможностью создавать коммунальные предприятия, которые изготавливают и реализуют товары, выполняют работы и предоставляют услуги для решения основных вопросов местного значения.
Согласно ст. 17 и п. 29 ч. 1 ст. 26 Закона № 280 взаимоотношения между органом самоуправления и коммунальным предприятием построены по алгоритму взаимоотношений учредителя (собственника) и принадлежащего ему предприятия.
Частью 4 ст. 78 ХКУ определено, что уставный фонд коммунального предприятия формируется органом, к сфере управления которого оно относится. Для выполнения функций, возложенных на конкретное коммунальное предприятие, оно владеет, пользуется и распоряжается имуществом на правах хозяйственного ведения согласно ст. 136 ХКУ.
Передача коммунальному предприятию движимого и недвижимого имущества, принятие решений по его передаче другому балансодержателю, сдаче в аренду, списанию, ликвидации органом местного самоуправления осуществляется путем принятия соответствующего решения.
Для коммунального предприятия основные средства, переданные в хозяйственное ведение на основании решения (распоряжения) органов исполнительной власти, по сути расцениваются как бесплатно полученные активы.
К слову, на сегодня решения исполкомов крупных городов Украины, в том числе касающиеся распоряжения имуществом территориальной общины, размещены на их официальных сайтах и общедоступны для ознакомления.
Несмотря на различные варианты текстов решений по передаче основных средств в хозяйственное ведение коммунальных предприятий, а именно: «принять на свой баланс в хозяйственное ведение», «принять на баланс», «бесплатно передать из совместной собственности территориальной общины в коммунальную собственность», бесплатно передать в хозяйственное ведение», суть передачи объектов основных средств в хозяйственное ведение коммунальных предприятий не меняется. То есть, если не указано слово «бесплатно», то получение не станет от этого платным; если не указано «в хозяйственное ведение» – не возникнет право собственности.
Возможно, тексты решений (распоряжений) несущественно отличаются из-за отсутствия нормативного документа, который бы четко регламентировал содержание решений органов исполнительной власти и местного самоуправления, в том числе принятых на пленарных заседаниях. В любом случае, по нашему мнению, данная ситуация не будет влиять на учет операций с такими активами за исключением их передачи в уставный фонд.
О налогообложении отдельных операций с такими бесплатно полученными активами, за исключением моментов их передачи в уставный фонд, и пойдет речь в данной статье.
НКУ относит стоимость основных средств, бесплатно полученных по решению центральных органов исполнительной власти либо по решениям местных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления, принятым в рамках их полномочий, к доходам, которые не учитываются для определения объекта налогообложения (пп. 136.1.16 НКУ). Порядок передачи таких основных средств регламентируется постановлением КМУ от 23.02.2011 г. № 145 «Некоторые вопросы бесплатной передачи основных средств».
Кроме того, не признается доходом сумма начисленной амортизации на объекты основных средств, бесплатно полученных по решениям центральных органов исполнительной власти и органов местного самоуправления.
Об этом можно сделать вывод при сравнении идентичных, как братья-близнецы, пп. 136.1.16 и п. 137.17 НКУ.
Хронология внесения изменений в указанные положения НКУ приведена в таблице:
|
Доходы, которые не учитываются при определении объекта налогообложения ( пп. 136.1.16 НКУ) |
Порядок признания доходов ( п. 137.17 НКУ) |
|
По состоянию на 02.12.2010 г. (в первоначальной редакции) |
|
|
Стоимость основных средств, бесплатно
полученных плательщиком налога с целью их эксплуатации в таких случаях: – если такие основные средства получены по решению центральных органов исполнительной власти; – в случае получения специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей в соответствии с решениями местных органов исполнительной власти и исполнительных органов советов, принятыми в рамках их полномочий; – в случае получения предприятиями коммунальной собственности объектов социальной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий и содержались за их счет. Порядок бесплатной передачи таких основных средств устанавливается Кабинетом Министров Украины |
Доходы специализированных
эксплуатирующих предприятий в виде бесплатно полученных объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей, определенные на уровне обычной цены, которые были построены потребителями по требованию специализированных эксплуатирующих предприятий в соответствии с техническими условиями на присоединение к указанным сетям или объектам, признаются в сумме, равной сумме амортизации соответствующих активов, в соответствии со ст. 145 НКУ, одновременно с ее начислением |
|
По состоянию на 01.07.2012 г. (в редакции Закона № 4834) |
|
|
Стоимость основных средств, бесплатно
полученных плательщиком налога с целью их эксплуатации в таких случаях: – если такие основные средства получены по решению центральных органов исполнительной власти либо решениям местных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления, принятым в рамках их полномочий; – в случае получения специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей в соответствии с решениями местных органов исполнительной власти и исполнительных органов советов, принятыми в пределах их полномочий; – в случае получения предприятиями коммунальной собственности объектов социальной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий и содержались за их счет. Порядок бесплатной передачи таких основных средств устанавливается Кабинетом Министров Украины |
Доходы плательщика налога в виде
стоимости основных средств, полученных с целью осуществления их эксплуатации, которые не учтены в составе дохода при их зачислении на баланс плательщика налога в соответствии с настоящим Кодексом, в целях налогообложения признаются доходами в сумме, равной сумме амортизации соответствующих активов, начисленной в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом в момент начисления такой амортизации в случае: – бесплатно полученных специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей, сооруженных по требованию специализированных эксплуатирующих предприятий согласно техническим условиям на присоединение к указанным сетям; – бесплатно полученных или изготовленных либо сооруженных за счет средств бюджета или кредитов, привлеченных Кабинетом Министров Украины или под гарантии Кабинета Министров Украины, при исполнении обязательств по гарантии Кабинета Министров Украины |
|
По состоянию на 11.08.2012 г. и поныне (в редакции Закона № 5083) |
|
|
Стоимость основных средств, бесплатно
полученных плательщиком налога с целью их эксплуатации в таких случаях: – если такие основные средства получены по решению центральных органов исполнительной власти либо решениям местных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления, принятым в рамках их полномочий; – в случае получения специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей в соответствии с решениями местных органов исполнительной власти и исполнительных органов советов, принятыми в рамках их полномочий; – в случае получения предприятиями коммунальной собственности объектов социальной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий и содержались за их счет; – в случае получения предприятиями железнодорожного транспорта общего пользования основных средств транспортной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий, содержались за их счет и переданы для эксплуатации предприятиям железнодорожного транспорта по решению таких предприятий. Порядок бесплатной передачи таких основных средств устанавливается Кабинетом Министров Украины |
Доходы плательщика налога в виде
стоимости основных средств, полученных с целью осуществления их эксплуатации, которые не учтены в составе дохода при их зачислении на баланс плательщика налога в соответствии с настоящим Кодексом, в целях налогообложения признаются доходами в сумме, равной сумме амортизации соответствующих активов, начисленной в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом в момент начисления такой амортизации в случае: – бесплатно полученных специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энергоснабжения, газо- и теплообеспечения, водоснабжения и канализационных сетей, сооруженных по требованию специализированных эксплуатирующих предприятий согласно техническим условиям на присоединение к указанным сетям; – бесплатно полученных или изготовленных либо сооруженных за счет средств бюджета или кредитов, привлеченных Кабинетом Министров Украины или под гарантии Кабинета Министров Украины, при исполнении обязательств по гарантии Кабинета Министров Украины; – бесплатно полученных предприятиями железнодорожного транспорта общего пользования основных средств транспортной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий |
То есть ни общая стоимость основных средств, полученных бесплатно указанным путем, ни сумма начисленной амортизации по таким активам не отражается в составе налоговых доходов.
Что касается налоговых расходов, отметим следующее.
В соответствии с п. 144.1 НКУ расходы на приобретение основных средств, нематериальных активов и долгосрочных биологических активов для использования в хозяйственной деятельности подлежат амортизации. При этом согласно пп. 146.17.2 НКУ операции по получению основных средств в хозяйственное ведение на основании решений органов исполнительной власти или органов местного самоуправления приравниваются к их приобретению. Как следствие, суммы начисленной амортизации по таким основным средствам включаются в состав расходов налогоплательщика в соответствии с пп. 138.1.1 НКУ с учетом особенностей, установленных ст. 144 и 146 НКУ.
Не вчитываясь в подробности п. 137.17 НКУ, не анализируя другие нормы НКУ, главные бухгалтеры коммунальных предприятий на местах, по аналогии с бухгалтерским учетом зеркально отражают начисленную амортизацию по описанным основным средствам в составе доходов и расходов при том, что в НКУ для таких операций предусмотрен отдельный порядок учета.
Напомним, что коммунальное предприятие распоряжается переданным имуществом с ограничением правомочности распоряжения (ст. 136 ХКУ). В этом и заключается основное отличие права собственности от хозяйственного ведения и в связи с этим для отражения в учете источника получения основных средств по решениям органов исполнительной власти и местного самоуправления следует использовать счет 424.
Таким образом, с даты вступления в силу раздела ІІІ НКУ (с 01.04.2011 г.) коммунальные предприятия получили право амортизировать объекты, полученные по решению органов исполнительной власти, в отличие от норм пп. 4.2.15 Закона о прибыли, где было прямо запрещено амортизировать их в целях налогового учета.
По нашему мнению, при проведении инвентаризации, предусмотренной п. 6 подр. 4 Переходных положений НКУ, коммунальные предприятия стоимость указанных объектов должны учитывать в составе амортизируемой стоимости в целях дальнейшей их амортизации, а также для сравнения общей стоимости групп основных средств по данным бухгалтерского и налогового учета в целях определения временной налоговой разницы.