Внешнеэкономическая комиссия на покупку

Бухгалтерский учет

Вопросы отражения в бухгалтерском учете операций в иностранной валюте регулируются нормами П(С)БУ 21.

Полученный аванс в иностранной валюте, в понимании П(С)БУ 21, является немонетарной статьей и согласно п. 6 сумма аванса (предварительной оплаты) в иностранной валюте, полученная от других лиц в счет платежей для поставки готовой продукции, прочих активов, выполнения работ и услуг, пересчитывается в валюту отчетности с применением валютного курса на дату получения аванса.

При отгрузке продукции согласно договору комиссии у комиссионера не возникают доходы, так как это посредническая операция, не предусматривающая перехода права собственности на продукцию, которым и не обладает комиссионер. В соответствии с П(С)БУ 15 доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательств. Не признаются доходами следующие поступления от других лиц: сумма поступлений по договору комиссии, агентскому и другому аналогичному договору.

Доход у комиссионера возникает только на сумму полученного комиссионного вознаграждения в момент подписания акта приемки выполненных работ.

Поскольку в рассматриваемом случае оплата комиссионного вознаграждения будет произведена комитентом после завершения операции (статья монетарная), то необходимо будет в бухгалтерском учете провести расчет курсовых разниц на дату осуществления расчетов и на дату баланса (31.12.2009 г.), поскольку данная сумма задолженности не будет погашена комитентом до окончания квартала.

Являясь посредником между третьим лицом (поставщиком-резидентом) и комитентом-нерезидентом после отгрузки продукции последнему, комиссионер должен провести операции по закрытию сделки, минуя счета учета доходов.

Оприходовать товар, приобретенный у поставщика-резидента, необходимо на забалансовый счет 024 «Товары, принятые на комиссию» по сумме приобретения, не используя при этом нормы П(С)БУ 21, так как в данном случае проведены расчеты между резидентами Украины в национальной валюте (гривне).

Представим данную операцию в виде таблицы, отразив параллельно и аспекты налогового учета, которые будут прокомментированы ниже.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Согласно нормам п. 1.4 Закона об НДС и п. 1.31 Закона о прибыли под поставкой товаров (продажей товаров) понимают любые операции, которые совершаются согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу права собственности на такие товары.

Не считаются продажей операции по предоставлению таких товаров в рамках договоров комиссии, поручения, других гражданско-правовых договоров, не предусматривающих передачу права собственности на такие товары.

Поэтому, ни первое событие – получение аванса от комитента, ни второе событие – отгрузка ему приобретенной продукции не повлекут за собой налоговых последствий – валовых доходов.

Валовые доходы возникнут у предприятия в момент продажи валюты, т. к. согласно пп. 7.3.5 Закона о прибыли в случае продажи иностранной валюты за гривни валовые доходы увеличиваются на сумму гривен, полученных от покупателя в связи с такой продажей. При этом валовые расходы увеличиваются на сумму балансовой стоимости такой иностранной валюты, которая в данном случае будет определена по курсу на дату ее зачисления на валютный счет предприятия (в примере – 4597800 грн.).

Согласно пп. 7.3.7 Закона о прибыли к валовым расходам относятся также любые расходы, связанные с оплатой услуг других лиц, осуществляющих конверсионные (обменные) операции по поручению налогоплательщика.

Таким образом, в состав валовых расходов может быть отнесена сумма 9199,32 грн., уплаченная банку в виде комиссии от продажи валюты.

Также в состав валовых расходов могут быть отнесены расходы по таможенным сборам и платежам в сумме 2000,00 грн. согласно пп. 5.2.5 Закона о прибыли.

Под определение продажи услуг подпадают операции по предоставлению комиссионных услуг, оказанных предприятием комитенту, и в связи с этим на основании пп. 4.1.1 Закона о прибыли возникает доход от продажи работ, услуг в сумме 4983,27 грн.

НДС

Предприятие будет иметь право на налоговый кредит при покупке продукции у поставщика-резидента в соответствии с нормами п. 4.7 Закона об НДС, которым установлено, что право на налоговый кредит у комиссионера, который осуществляет приобретение товаров по поручению и за счет другого лица, возникает в том отчетном периоде, в котором осуществлена оплата продавцу или предоставление продавцу других видов компенсации за приобретенный у него товар.

Также право на налоговый кредит может быть подтверждено и нормами пп. 7.4.1 Закона об НДС, который не требует отнесения приобретенных товаров на валовые расходы, а их приобретение должно быть связано с хозяйственной деятельностью предприятия.

Таким образом, НДС от поставщика-резидента, подтвержденный должным образом оформленной налоговой накладной, может быть отнесен к налоговому кредиту в сумме 69420,00 грн.

Комиссионер после приобретения товара осуществляет его таможенное оформление и вывозит за пределы таможенной территории Украины.

В соответствии с нормами пп. 3.1.3 Закона об НДС объектом налогообложения являются операции по вывозу товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме экспорта.

С целью налогообложения к экспорту приравниваются и операции по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины по договорам, не предусматривающим передачу права собственности, к которым относятся и договоры комиссии.

Согласно п. 6.2 Закона об НДС при экспорте товаров и сопутствующих такому экспорту услуг применяется нулевая ставка к базе налогообложения.

По нашему мнению, предприятие будет иметь право на бюджетное возмещение НДС.

В данном случае не работают нормы пп. 7.7.9 Закона об НДС, который гласит, что в случае если плательщик налога экспортирует товары за пределы таможенной территории Украины, полученные от другого плательщика налога на условиях комиссии и других видов договоров, не предусматривающих перехода права собственности на такие товары от такого другого плательщика налога к экспортеру, право на получение бюджетного возмещения имеет такой другой плательщик налога.

Как видим, в данном подпункте речь идет о договоре комиссии на продажу товаров, а в нашем случае имеет место договор комиссии с нерезидентом на покупку товара.

При этом, при приобретении товара для комитента-нерезидента комиссионер-резидент приобретает его у продавца – третьего лица на условиях договора купли-продажи, который он заключает от своего имени, что в итоге подтверждает неприменимость в данном случае норм пп. 7.7.9 Закона об НДС.

Налоговые обязательства возникнут у предприятия от суммы полученного (начисленного) комиссионного вознаграждения, так как при этом необходимо руководствоваться общими нормами пп. 3.1.1 Закона об НДС, в соответствии с которыми объектом налогообложения является поставка услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины.

Таким образом, налоговые обязательства по НДС с суммы комиссионного вознаграждения должны быть начислены по ставке 20 %.