НДФЛ и частный предприниматель, не являющийся плательщиком единого налога

Согласно п. 1.15 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV (далее – Закон об НДФЛ) налоговый агент – это юридическое или физическое лицо, которое обязано начислять, удерживать и уплачивать НДФЛ в бюджет от имени и за счет плательщика налога, вести налоговый учет и представлять налоговую отчетность налоговым органам в соответствии с законом, а также нести ответственность за нарушение норм данного Закона.

Вопрос о том, является ли предприятие налоговым агентом по отношению к физлицу-предпринимателю при получении от него услуг, до сих пор является спорным. Его суть состоит в том, чем физлицо-предприниматель должно подтвердить свое право не уплачивать НДФЛ при получении доходов от предпринимательской деятельности и должен ли он вообще это чем-то подтверждать.

ГНАУ издавала много противоречивых писем по данному вопросу. В частности, в письме от 12.09.2006 г. № 4830/А/17-0715, № 16983/7/17-0717 ГНАУ отметила, что при осуществлении деятельности, не указанной в свидетельстве плательщика единого налога, необходимо уплачивать НДФЛ.

Таким образом, документом, подтверждающим право на льготу по НДФЛ, является свидетельство физлица-предпринимателя с указанными в нем видами деятельности, соответствующими виду деятельности, от которого это лицо получило доход.

В поддержку ГНАУ высказался и Госкомпредпринимательства в письме от 24.03.2009 г. № 3055. В частности, в нем говорится о том, что если СПД – плательщик единого налога получает доходы, не связанные с его предпринимательской деятельностью, или получает доходы по видам деятельности, не указанным в свидетельстве, такие доходы подлежат налогообложению в соответствии с Законом об НДФЛ.

В одном из наиболее поздних писем, а именно в письме от 23.11.2009 г. № 12004/6/17-0716 ГНАУ высказала довольно демократичное мнение по данному вопросу. По ее мнению, для неудержания НДФЛ физлицо-предприниматель должно предоставить копию свидетельства о государственной регистрации в качестве предпринимателя.

Такой документ, возможно, имеется в наличии у предпринимателя, о котором идет речь в заданном вопросе, но будучи зарегистрированным в качестве физлица-предпринимателя, он не имеет свидетельства плательщика единого налога на 2009 год. Следовательно, согласно мнению ГНАУ налоговый агент может не удерживать из его дохода НДФЛ, поскольку это может привести к двойному налогообложению.

Однако предлагаем рассмотреть этот вопрос с точки зрения законодательных актов, а не разъяснительных писем.

В соответствии с пп. 9.12.1 Закона об НДФЛ налогообложение доходов, полученных физлицом от продажи товаров (предоставления услуг) в пределах его предпринимательской деятельности без создания юридического лица, осуществляется по правилам, установленным специальным законодательством по этим вопросам, с учетом норм этого пункта. К такому специальному законодательству относятся специальная (упрощенная) система налогообложения, установленная Указом Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98 (далее – Указ № 727), а также обычная (общая) система налогообложения, которая действует на основании раздела IV Декрета КМУ «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92.

На основании ст. 2 Указа № 727 доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемый единым налогом, не включается в состав совокупного налогооблагаемого дохода по итогам отчетного года, а уплаченная сумма единого налога является окончательной и не включается в перерасчет общих налоговых обязательств плательщика единого налога.

Согласно ст. 6 Указа № 727 плательщики единого налога не являются плательщиками НДФЛ, но только в том случае, если они зарегистрированы в установленном порядке в качестве субъектов малого предпринимательства, которые подали в государственную налоговую службу по месту их регистрации заявление о получении права на применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности и считаются субъектами упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, предприниматель, не подавший заявление на право применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, не считается субъектом упрощенной системы налогообложения, поэтому на него не распространяются нормы Указа № 727, а также и пп. 9.12.1 Закона об НДФЛ.

Такого же мнения придерживается и ГНАУ в своем письме от 14.07.2009 г. № 14735/7/17-0417. В частности, она отметила, что доходы, полученные предпринимателями – плательщиками единого налога с нарушением норм Указа № 727, подлежат налогообложению в соответствии с Законом об НДФЛ.

Поэтому предприятие, которое выплачивало физлицу-предпринимателю доход, по нашему мнению, является по отношению к нему налоговым агентом и обязано удерживать и уплачивать в бюджет НДФЛ от имени и за счет такого предпринимателя.

Если налог при выплате доходов в пользу физлица-предпринимателя не начислялся и не удерживался из источника выплаты дохода, то предприятие обязано самостоятельно доначислить НДФЛ за предыдущие периоды за счет собственных средств (отнести на результаты хоздеятельности) и перечислить его в бюджет.