Пунктом 30.2 НКУ понятие налоговой льготы определено как предусмотренное налоговым и таможенным законодательством освобождение налогоплательщика от обязанности по начислению и уплате налога и сбора, уплата им налога и сбора в меньшем размере при наличии определенных оснований, которыми являются особенности, характеризующие определенную группу налогоплательщиков, вид их деятельности, объект налогообложения или характер и общественное значение осуществляемых ими расходов.
На основании п. 30.6 НКУ субъекты хозяйствования обязаны вести учет сумм налога и сбора, не уплаченных в бюджет в связи с получением налоговых льгот.
В соответствии с п. 152.11 НКУ плательщики налога, доход (прибыль) которых полностью и/или частично освобожден от обложения налогом на прибыль, а также те, которые проводят деятельность, подлежащую патентованию, ведут отдельный учет дохода (прибыли), освобождаемого от налогообложения, или дохода, полученного от деятельности, подлежащей патентованию.
Постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233 утвержден Порядок учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот (далее – Порядок № 1233), который является обязательным для исполнения субъектами хозяйствования, получающими налоговые льготы. Такие субъекты составляют Отчет о суммах налоговых льгот (п. 2 Порядка 1233). Правила заполнения Отчета о суммах налоговых льгот регулируются п. 4 Порядка № 1233.
В Отчете о суммах налоговых льгот указывается код и название налоговой льготы в соответствии со Справочником налоговых льгот и сумма налоговых льгот.
Суммы налогов и сборов, не уплаченные в бюджет субъектом хозяйствования в связи с получением налоговых льгот, рассчитываются таким субъектом в порядке, установленном ГНСУ по согласованию с Минфином ( п. 9 Порядка № 1233).
Однако утвержденный во исполнение этой нормы Порядок определения сумм налогов и сборов, не оплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот по операциям, осуществляемым на таможенной территории Украины (приказ ГНАУ от 29.03.2011 г. № 167), содержит нормы только для льгот по НДС.
Теперь же ГНСУ уже в Обобщающей налоговой консультации относительно определения суммы льготы в связи с освобождением прибыли от налогообложения, утвержденной приказом от 05.07.2012 г. № 584, прописала алгоритм определения суммы налоговой льготы по прибыли:
Сумма льготы = (Доходы от деятельности, прибыль от которой освобождается от налогообложения - Себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг), относящаяся к деятельности, прибыль от которой освобождается от налогообложения - Прочие расходы, относящиеся к деятельности, прибыль от которой освобождается от налогообложения) х Размер ставки налога
Таким образом, сумма льготы – это прибыль от льготной деятельности, умноженная на действующую ставку налога на прибыль. Данный алгоритм аналогичен заложенному в приложении ПЗ к декларации по налогу на прибыль и рассчитывается отдельно по каждому виду льготной деятельности.
Следует помнить, что отдельные категории льготников, для которых льготы по уплате налога на прибыль установлены п. 15–19 подр. 4 р. ХХ НКУ, должны организовать особый порядок учета высвобожденных вследствие применения льготы средств, а также обязаны подавать Отчет об использовании плательщиками налога на прибыль предприятий высвобожденных средств по форме утвержденной приказом Минфина от 21.12.2011 г. № 1685.
Отметим, что плательщики, которые в соответствии с п. 154.6 НКУ применяют нулевую ставку, такой отчет не представляют. Такие плательщики налога суммы денежных средств, не перечисленные в бюджет при применении нулевой ставки налога, обязаны направить на переоснащение материально-технической базы, возврат кредитов, использованных на указанные цели, и уплату процентов по ним и/или пополнение собственных оборотных средств.
В бухгалтерском учете с целью ведения учета и обобщения информации о наличии и движении средств финансирования мероприятий целевого назначения используется отдельный субсчет счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления». По кредиту этого субсчета отражается начисление налога на прибыль по действующей ставке налога. Об этом говорится и в письме ГНСУ от 02.02.2012 г. № 2112/6/15-1215.
Добавим, что суммы средств, не перечисленные в бюджет при применении нулевой ставки налога, согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291, и п. 17 П(С)БУ 15 «Доход» признаются в бухгалтерском учете доходами одновременно с признанием расходов, связанных с выполнением условий целевого финансирования, в размере таких расходов. Таким образом, при использовании таких средств, дебет счета 48 корреспондирует с кредитом субсчета 718 «Доход от бесплатно полученных оборотных активов».