В соответствии с Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. № 996-XIV, основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы, которые фиксируют факты осуществления хозяйственных операций.
Для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и иных показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с начислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством (п. 44.1 НКУ)
При проведении в бухгалтерском учете операций по обслуживанию займа от нерезидента первичным документом является зарегистрированный в соответствии с требованиями законодательства договор о предоставлении займа, в котором, в частности, устанавливаются сумма, валюта, срок займа, размер процентной ставки, комиссий, неустойки, прочих установленных этим договором платежей, в том числе являющихся санкциями за несоответствующее исполнение договора, которые влияют на размер выплат за пользование займом.
Обязательность регистрации договоров займа от нерезидента установлена Указом Президента Украины "Об урегулировании порядка получения резидентами кредитов, займов в иностранной валюте от нерезидентов и применение штрафных санкций за нарушение валютного законодательства" от 27.06.99 г. № 734/99 (далее – Указ № 734).
Порядок регистрации займов от нерезидента установлен Положением о порядке получения резидентами кредитов, займов в иностранной валюте от нерезидентов и предоставления резидентами займов в иностранной валюте нерезидентам, утвержденным постановлением Правления Национального банка Украины от 17.06.2004 г. № 270 (далее – Положение № 270).
В соответствии с абз. 2 п. 1 главы 2 Положения № 270 изменения сведений в части сторон зарегистрированного договора, суммы, валюты, срока кредита, размера процентной ставки, комиссий, неустойки, других установленных этим договором платежей, в том числе являющихся санкциями за ненадлежащее исполнение договора, которые влияют на размер выплат за пользование кредитом,требуют обязательного внесения соответствующих изменений в регистрацию договора в порядке, установленном для регистрации договора.
За отсутствие регистрации договора займа от нерезидента, а также в соответствии с предыдущим абзацем, за невнесение соответствующих изменений в регистрацию договора ст. 2 Указа № 734 предусмотрена финансовая санкция – штраф в сумме, эквивалентной 1 % размера полученного займа и пересчитанной в национальную валюту Украины по официальному обменному курсу НБУ на день получения займа, с последующей обязательной регистрацией указанного договора. Данная санкция применяется органами государственной фискальной службы к резидентам и нерезидентам, не являющимся банками и финансово-кредитными учреждениями.
В соответствии с п. 1.11 главы 1 раздела I Положения № 270 контролю подлежит размер выплат по кредиту (займу) с учетом комиссий, неустоек, прочих санкций по договору, который не может превышать установленной НБУ максимальной процентной ставки. В связи с этим претензии к дополнительному соглашению, которым уменьшается процент за пользование займом, у контролирующих органов не возникнут.
Что касается налога на репатриацию с доходов нерезидента, то в соответствии с пп. 141.4.1 НКУ налогом облагаются доходы, фактически полученные нерезидентом с источником их происхождения в Украине, а не доходы, которые должны быть им получены в соответствии с договором, то есть начисленные.