Цивільно-правові відносини юридичної особи з фізичною регулюються Цивільним кодексом України, зокрема, в частині договору доручення – ст. 1000-1010 ЦКУ (гл. 68).
Згідно з ч. 1 ст. 1000 ЦКУ за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. В нашому випадку довірителем є юридична особа, а повіреним виступає фізична особа.
Договір доручення може бути укладений на певний строк (ст. 1001 ЦКУ). У договорі доручення або у виданій на підставі договору довіреності мають бути чітко визначені юридичні дії, які належить вчинити повіреному. Такі дії мають бути правомірними, конкретними та здійсненними (ст. 1003 ЦКУ).
Повірений зобов'язаний вчиняти дії відповідно до змісту даного йому доручення. Повірений може відступити від змісту доручення, якщо цього вимагають інтереси довірителя і повірений не міг попередньо запитати довірителя або не одержав у розумний строк відповіді на свій запит. У цьому разі повірений повинен повідомити довірителя про допущені відступи від змісту доручення як тільки це стане можливим (ч. 1 ст. 1004 ЦКУ). Тобто ЦКУ передбачає представництво некомерційного характеру – представництво в органах влади, судах, податкових органах, підприємствах та організаціях тощо.
Повіреному, який діє як комерційний представник (ст. 243 ЦКУ), довірителем може бути надано право відступати в інтересах довірителя від змісту доручення без попереднього запиту про це. Комерційний представник повинен в розумний строк повідомити довірителя про допущені відступи від його доручення, якщо інше не встановлено договором.
Відповідно до ст. 243 ЦКУ комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності. Прикладами такого представництва можуть бути договори доручення на продаж чи купівлю товарів або послуг.
Статтею 1006 ЦКУ передбачено, що повірений зобов'язаний:
1) повідомляти довірителеві на його вимогу всі відомості про хід виконання його доручення;
2) після виконання доручення або в разі припинення договору доручення до його виконання негайно повернути довірителеві довіреність, строк якої не закінчився, і надати звіт про виконання доручення та виправдні документи, якщо це вимагається за умовами договору та характером доручення;
3) негайно передати довірителеві все одержане у зв'язку з виконанням доручення.
А відповідно до ст. 1007 ЦКУ довіритель зобов'язаний видати повіреному довіреність на вчинення юридичних дій, передбачених договором доручення. При цьому довіритель зобов'язаний, якщо інше не встановлено договором:
1) забезпечити повіреного засобами, необхідними для виконання доручення;
2) відшкодувати повіреному витрати, пов'язані з виконанням доручення.
Крім того, довіритель зобов'язаний негайно прийняти від повіреного все одержане ним у зв'язку з виконанням доручення та виплатити повіреному плату, якщо вона йому належить.
Як бачимо, повірений не здійснює доручення та не несе витрати за свій рахунок. У договорі доручення окремо передбачаються кошти та засоби для виконання доручення та плата за виконання.
Що стосується плати повіреному за виконання доручення, то згідно із ст. 1002 ЦКУ повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо в договорі доручення не визначено розміру плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги. Тобто договором обов'язково визначається плата, але її розмір може бути в тому числі й нульовим.
Якщо повірений перебуває у трудових відносинах з довірителем – юридичною особою, представництво зазвичай має некомерційний характер. Прикладом такого представництва можуть бути обов'язки працівника щодо виконання завдання керівництва у відрядженні.
Згідно з пп. 170.9.1 ПКУ не є доходом платника податку – фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку із здійсненням таких витрат.
Інші витрати оподатковуються ПДФО, військовим збором та ЕСВ.
Якщо повірений не перебуває у трудових відносинах з довірителем – юридичною особою, представництво може бути як некомерційного, так і комерційного характеру. При цьому не завжди фізична особа повинна бути суб'єктом підприємництва. Згідно із ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво – це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Ознаки систематичної діяльності законами України не визначені. В постанові Пленуму ВСУ від 25.04.2003 р. № 3 судом визначено, що під здійсненням особою, не зареєстрованою як суб'єкт підприємництва, будь-якого виду підприємницької діяльності з числа тих, що підлягають ліцензуванню, слід розуміти діяльність фізичної особи, пов'язану із виробництвом чи реалізацією продукції, виконанням робіт, наданням послуг з метою отримання прибутку, яка містить ознаки підприємницької, тобто провадиться зазначеною особою безпосередньо самостійно, систематично (не менше ніж три рази протягом одного календарного року) і на власний ризик.
Слід мати на увазі, що в такому випадку не може бути мови про відрядження, оскільки поїздка особи, яка не перебуває у трудових відносинах з підприємством, для виконання завдання не є відрядженням. Відповідно до п. 1 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом МФУ від 13.03.98 р. № 59, службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника.
Таким чином, юридична особа, що здійснює плату за виконання доручення та компенсаційні виплати фізичній особі, відповідно до пп. 14.1.180 ПКУ є податковим агентом та згідно з п. 171.2 ПКУ є особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів фізичної особи. Такі виплати оподатковуються також військовим збором та ЄСВ. Зауважимо, що відповідно до п. 179.2 ПКУ обов'язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи:
– від податкових агентів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу;
– виключно від податкових агентів незалежно від виду та розміру нарахованого (виплаченого, наданого) доходу, крім випадків, прямо передбачених розділом IV ПКУ.
Якщо повірений є суб'єктом підприємництва, довіритель не є податковим агентом щодо доходів повіреного. Тут важливо виконання норм п. 177.8 ПКУ, відповідно до якого під час нарахування (виплати) фізичній особі – підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою – підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документа, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до пп. 14.1.195 та пп. 14.1.222 ПКУ.
Військовий збір та ЄСВ не нараховуються.
У випадку, коли повірений є платником податку на загальній системі оподаткування, відповідно до п. 177.2 ПКУ об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи – підприємця. У п. 177.4 ПКУ наведено перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів такої фізичної особи – підприємця. Так, пп. 177.4.4 ПКУ передбачено інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп. 177.4.1-177.4.3 Кодексу, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Слід зазначити, що витрати на відрядження безпосередньо фізичної особи – підприємця, наприклад, для виконання доручення не можуть бути включені до складу витрат для цілей оподаткування.