По нашему мнению, передача имущества в залог банку согласно договору залога движимого имущества в обеспечение кредита, полученного третьим лицом, не будет иметь никаких налоговых последствий для предприятия-залогодателя.
Считать такую операцию безвозмездным оказанием услуг такому лицу невозможно, так как согласно пп. 1.23 Закона о прибыли бесплатно предоставленные работы (услуги) – это работы и услуги, предоставляемые плательщиком налога без требования о компенсации их стоимости.
В данном случае отсутствует какая-либо услуга, так как поручительство за кого-либо не является по своей сути услугой, а в нашей ситуации имеет место как раз имущественное поручительство.
Различными законодательными актами термин «услуга» определяется по-разному. Обобщив такие определения, можно сделать выводы о том, что услуги – это в первую очередь, трудовая деятельность, при которой происходят какие-либо производственные процессы, результатом которых является новая потребительская стоимость.
А залог по определению, данному в Законе от 02.10.92 г. № 2654-XII «О залоге», – это способ обеспечения обязательств.
Залогодателем может быть как сам должник, так и третье лицо (имущественный поручитель).
Пунктом 5.4.6 Закона о прибыли предусмотрено, что в состав валовых расходов предприятия включаются любые расходы по страхованию имущества налогоплательщика, кредитных и других рисков налогоплательщика, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действовавшего на момент заключения страхового договора.
Согласно п. 1.32 Закона о прибыли хозяйственная деятельность – любая деятельность лица, направленная на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной формах, в случае если непосредственное участие такого лица в организации такой деятельности является регулярным, постоянным и существенным.
ГНАУ в своих письмах относительно администрирования налога на прибыль в части страхования объектов залога указывает на связь полученного кредита, под который было заложено имущество, с хозяйственной деятельностью предприятия.
В частности, в письме ГНАУ от 23.07.2008 г. № 14730/7/15-0517 сказано:
|
«В случае если предприятие получает финансовый кредит для использования его в собственной хозяйственной деятельности, то расходы в виде страховых платежей на страхование собственного заложенного имущества включаются залогодателем в состав валовых расходов такого налогоплательщика с учетом ограничения, размер которого установлен абзацем третьим пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона о прибыли». |
Ввиду того, что кредит не был получен самим предприятием и не имеет никакого отношения к его хозяйственной деятельности, то относить страховые платежи в состав валовых расходов согласно пп. 5.4.6, по мнению ГНАУ, неправомерно.
Об этом также свидетельствует и письмо ГНА в г. Киеве от 26.09.2006 г. № 734/10/31-106 о включении в валовые расходы налогоплательщика расходов по страхованию собственного залогового имущества в пользу кредитора (банка), выводы которого гласят о следующем:
|
«Поскольку страховые риски, связанные с предоставлением кредита, являются страховыми рисками сторонних юридических лиц (банка) и не связаны непосредственно с собственной хозяйственной деятельностью налогоплательщика в контексте Закона № 334, расходы в виде страховых платежей по страхованию заложенного имущества независимо от того, в пользу какого лица заключен договор страхования, к валовым расходам налогоплательщика не относятся». |
Как видим, в последнем письме ситуация рассматривается намного строже, хотя, по нашему мнению, риску в первую очередь подвергается имущество плательщика налога. Под сомнение можно поставить право на валовые расходы, поскольку не соблюдаются только условия страхования, предусматривающие выплату страхового возмещения в пользу плательщика налога – страхователя (абз. 2 пп. 5.4.6 Закона о прибыли), тогда как по условиям рассматриваемого договора страхования страховое возмещение будет выплачено в пользу банка.
Таким образом, с учетом мнения ГНАУ, предприятие не вправе относить в валовые расходы суммы страховых платежей на имущество с момента передачи его в залог в размере, пропорциональном времени нахождения имущества в залоге, и суммы страхового платежа.
После выведения имущества из-под залога при завершении кредитного договора, в обеспечение которого было заложено это имущество, предприятие вправе относить страховые платежи по нему в состав валовых расходов при условии, что это имущество будет использоваться предприятием в собственной хозяйственной деятельности.
При этом размер таких валовых расходов от страхования имущества не должен превышать 5 % валовых расходов за налоговый отчетный период нарастающим итогом с начала года.